Методы калькулирования себестоимости продукции работ услуг. Калькулирование себестоимости продукции в управленческом учете
Понятие себестоимости и ее виды
Себестоимость продукции (работ, услуг) - это стоимостное выражение затрат, связанных с использованием в технологическом процессе производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных производственных средств, нематериальных активов, специализированного оснащения, инструмента, инвентаря, трудовых и финансовых ресурсов, а также других затрат на производство и сбыт готовой продукции, включая установленные государством как обязательные отчисления, налоги и платежи.
Характеристика себестоимости по составу затрат приведена в табл. 18.1.
Таблица 18.1. Виды себестоимости по составу затрат и их характеристика
Характеристика по составу затрат |
|
Технологическая |
Прямые расходы на рабочем месте, участке, бригаде, площади угодий. Сюда относятся затраты на сырье, материалы, топливо и другие, которые предусмотрены технологией производства продукции, а также затраты на оплату труда рабочих непосредственно занятых в производственном процессе и расходы на содержание и использование оборудования. На ее основе принимаются решения о целесообразности собственного производства или приобретения необходимых ресурсов, нормативов их расходования, эффективного использования оборудования, формирование трансфертных цен, результатов деятельности центров затрат и т.п. |
Производственная |
Технологическая + распределены общепроизводственные расходы (расходы на управление цехами, бригадами, производственными подразделениями). Отражает уровень затрат на изготовление продукции (работ, услуг). В соответствии с методикой, изложенной в национальных П(С)БУ на счета 23 "Производство" отображается именно производственная себестоимость продукции. Общехозяйственные расходы (административные, расходы на сбыт) в нее не включают. Согласно действующей методике их сразу относят на расходы периода |
Производственная + общехозяйственные расходы (административные и расходы на сбыт). Характеризует общий уровень затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг). В современных условиях ведения бухгалтерского учета по национальным П(С)БУ ее определяют расчетным путем. Используется для целей планирования и установления определенного уровня цены |
Выделение различных видов себестоимости отображено на рисунке 18.4.
Рис. 18.4. Виды себестоимости
Плановая себестоимость рассчитывается, исходя из заданного объема производства и средних издержек, которые приходятся на этот объем.
В учете также используются показатели себестоимости, которые отличаются способами формирования. Это такие ее виды, как плановая, нормативная и фактическая себестоимость.
Кроме деления себестоимости по критериям состава расходов и способа ее формирования, на практике фактически происходит ее разделение по степени обобщения. По степени обобщения можно выделить индивидуальную, долевую и общую себестоимость.
Индивидуальная себестоимость - это себестоимость конкретного вида продукции, определенного вида работ, услуг. Частичная себестоимость характеризует затраты производства (и реализации) определенной группы продукции (зерновые, растениеводство, животноводство) или расходы отдельных подразделений. Общая себестоимость характеризует общий уровень затрат по предприятию на производство и реализацию всей продукции, изготовленной предприятием, в том числе работы и услуги.
Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг)
Метод калькулирования - это совокупность способов аналитического учета затрат на производство по калькуляционным объектам и приемами определения себестоимости калькуляционных единиц.
Калькуляционная единица - это единица измерения отдельных видов продукции, которые применяются при калькулировании ее себестоимости.
Объект калькуляции - это вид продукции, работ, услуг, производство, программа, задачи, себестоимость которых определяется.
Исчисление себестоимости называется калькуляцией.
в Зависимости от времени составления, методики расчета и исходных данных калькуляции подразделяют на плановые, нормативные, провизорные, фактические.
Плановые калькуляции составляют перед началом производственного процесса на основании плановых норм расходов и планового выхода продукции и в течение производственного процесса не меняют.
Нормативные калькуляции составляют на каждый следующий рабочий период, вид или цикл работ по нормам, скорректированным с учетом условий, сложившихся на данный момент. В случае изменения условий производства нормативы расходов пересматриваются и уточняются.
Провизорные (предыдущие) калькуляции складываются за некоторое время до окончания отчетного периода на основании фактических данных о затратах и выходе продукции за прошедшее время с начала периода и ожидаемых затрат и выхода продукции до конца отчетного периода. Их используют для определения ожидаемых финансовых результатов и для планирования на следующий период.
Отчетная (фактическая) калькуляция составляется после окончания отчетного периода на основании учетных данных о фактических затратах и выходе продукции.
За периодом хозяйственной деятельности, расходы которого включены в себестоимость, калькуляции подразделяют на:
Ежедневные;
Месячные, квартальные;
По периодам работ (циклам, фазам, переделам, стадиям);
После окончания работ (заказа).
По составу элементов затрат, включаемых в себестоимость, калькуляции бывают:
Полные производственные;
Полные коммерческие;
Неполные (калькуляции переменных затрат).
Среди основных проблем калькулирования является: экономически обоснованное распределение затрат отчетного периода между готовой продукцией и незавершенным производством. При этом способы исчисления себестоимости продукции сочетаются с методами учета затрат, четко не выделяются. Поэтому выбор конкретных методов калькулирования зависит от потребностей получения необходимой информации для принятия решений. Различают два метода калькулирования себестоимости продукции:
Калькулирование по заказам;
Калькулирование по процессам или отдельной партии изделий, объединенных одним заказом. Объектом учета затрат при этом методе является отдельный заказ. Применяют этот метод в индивидуальных и мелкосерийных производствах машиностроительной промышленности (кораблестроение, изготовление прессов, турбин для электростанций, самолетов и т.д.), в строительстве, ремонтном производстве, в типографиях, в предприятиях бытового обслуживания, при изготовлении единичных изделий или комплектов мебели, музыкальных инструментов и т.д.
Калькулирование по заказам
Калькулирования по заказам - это система исчисления себестоимости продукции на основе учета затрат с каждого индивидуального изделия
Калькулирование по процессам
Калькулирования по процессам - это система учета и определения себестоимости продукции на основе группировки затрат в рамках отдельных процессов или стадий производства. Эта система характерна для массового и серийного производства (химическая, нефтеперерабатывающая, металлургическая, фармацевтическая и другие отрасли промышленности). Сложность ее зависит от особенностей технологического процесса (количества переделов, последовательности или параллельности обработки) и наличия и размеров незавершенного производства.
На практике могут применяться комбинированные методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, позволяющих максимально использовать преимущества отдельных методов для принятия управленческих решений.
Способы калькулирования
Среди способов калькулирования наиболее распространенными являются:
1. Способ накопление (суммирование) затрат. Сущность его заключается в том, что себестоимость калькуляционного объекта и единицы определяется суммированием затрат по частям продукции или продукции в целом, за процессами, за переделами. За позаказного метода калькулирования затраты последовательно накапливаются в карточках с начала выполнения заказа и его окончания.
2. Способ распределения расходов. Его используют в производствах переработки комплексного сырья, при получении нескольких видов продукции в одном процессе и при невозможности прямого учета затрат по каждому калькуляційним объектом, а также при организации аналитического калькуляционного учета по группам однородных изделий. Такой способ распространен в химической промышленности, цветной металлургии, сельском хозяйстве.
3. Способ прямого расчета. Особенность его заключается в том, что обобщенные издержки производства в разрезе калькуляционных объектов делят на число калькуляционных единиц по каждому объекту по статьям калькуляции или элементами затрат. Этот способ является универсальным и вместе с другими способами калькулирования используется в конечном расчете себестоимости продукции.
4. Способ исключения затрат. Применяют его в случае разграничение затрат и расчета себестоимости основной и побочной продукции, которую получают в одном технологическом процессе, и когда невозможно локализовать расходы в аналитическом учете. Он распространен в химической промышленности, сельском хозяйстве и т.д.
5. Нормативный способ. Используют его при условиях, когда объектом учета затрат является группа однородных изделий, а учет организован по нормативному методу. В сводном учете затрат на производство, который ведут по каждой группе однородных изделий, расходы представлены по нормам, отклонениям от текущих норм и изменениями норм. На себестоимость товарного выпуска, согласно П(С)БУ 16 "Расходы", отклонения списывают только в пределах норм, то есть налицо экономия затрат. Сверхнормативные расходы, то есть перерасхода, списывают на себестоимость реализованной продукции.
Методы калькулирования себестоимости продукции (unit cost determination methods) – совокупность приемов, используемых для исчисления единицы продукции, работ, услуг. Калькулирование себестоимости основано на данных учета затрат на производство и продажу продукции (работ, услуг).
Выбор метода зависит от технологических особенностей процесса производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры вырабатываемой продукции и обусловливает порядок затрат. На промышленных предприятиях применяют, например, простой, попередельный, позаказный методы учета затрат.
Простой метод калькулирования себестоимости продукции применяется в организациях, вырабатывающих однородную продукцию и не имеющих полуфабрикатов и незавершенного производства. Все производственные расходы за месяц составляют себестоимость всей выработанной продукции. Себестоимость единицы продукции исчисляется путем деления суммы производственных расходов на количество единиц продукции.
Позаказный метод калькулирования себестоимости продукции применяется в индивидуальном и мелкосерийном производстве, где процесс изготовления продукции длится более одного отчетного периода, или в ремонтных цехах и службах, где необходима информация о затратах на отдельные работы с целью исчисления их себестоимости. Учет прямых затрат осуществляется отдельно по каждому заказу на изделие (группу однородных изделий). Накладные расходы включаются в себестоимость пропорционально соответствующей базе распределения.
Учет ведется в двух основных вариантах: в разрезе конечных продуктов (полностью завершенных заказов) и в разрезе промежуточных продуктов (деталей, групп, узлов) в зависимости от сложности изделия и продолжительности производственного цикла. Первый вариант удобен, когда объектом учета затрат и калькулирования себестоимости являются изделия с кратким (несколько месяцев) производственным циклом. Тогда вся сумма затрат по заказу будет составлять его себестоимость.
Если же заказ состоит из серии одинаковых изделий, то себестоимость единицы продукции определяют делением суммы затрат по данному заказу на количество изделий. Второй вариант применяется, когда часть промежуточных продуктов реализуется сторонним потребителям.
Попередельный метод калькулирования себестоимости продукции применяется в массовом производстве, где технологический процесс состоит из ряда последовательных переделов (текстильное, стекольное и другие производства) или где из одних исходных материалов в одном технологическом процессе получают различные виды продукции (металлургическое и другие производства). Он предусматривает планирование и учет прямых производственных затрат по переделам, процессам производства, а внутри переделов – по номенклатуре калькуляционных статей затрат. Для разграничения затрат между незавершенным производством и готовой продукцией по каждому переделу выявляют и оценивают остатки незавершенного производства на конец месяца. Фактическую себестоимость произведенной в течение месяца продукции калькулируют исходя из производственных затрат, выявленных по переделу с учетом изменения остатков незавершенного производства на начало и конец месяца за вычетом стоимости побочной продукции по плановой себестоимости.
Разновидность попередельного метода – попроцессный метод , когда объектом учета затрат является один передел. В целях локализации затрат внутри передела их группируют по процессам, стадиям или другим элементам технологического процесса (химическая, нефтеперерабатывающая, лакокрасочная и текстильная отрасли промышленности). Процесс накопления затрат идет параллельно процессу производства. Для каждого процесса открываются отдельные производственные счета и определяются прямые и накладные расходы. Данный учет прямых затрат аналогичен учету прямых затрат при позаказном методе, однако при нем нет необходимости осуществлять подробную детализацию затрат по каждой единице продукции. Многие затраты, которые считаются косвенными при позаказном методе, могут стать прямыми при попроцессном (например, амортизация оборудования цеха, осуществляющего один процесс). При попроцессном методе себестоимость в процессе производства накапливается и общая себестоимость определяется путем прибавления к общей сумме затрат расходов последнего подразделения.
Нормативный метод калькулирования себестоимости продукции характеризуется предварительным калькулированием нормативной себестоимости по каждому изделию на основе действующих в организациях текущих норм и смет. В течение месяца осуществляется учет изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости и определения влияния этих изменений на себестоимость продукции. Учет фактических затрат в течение месяца осуществляется с выделением расходов по нормам и отклонений от норм. Устанавливаются причины появления отклонений от норм по местам их возникновения. Фактическая себестоимость определяется как алгебраическая сумма нормативной себестоимости, изменений норм и отклонений от норм. Применение этого метода позволяет определить фактическую себестоимость до окончания отчетного периода. Для организации эффективного контроля за затратами разрабатывают нормы расхода по центрам ответственности (responsibility centre) и сопоставляют фактические затраты с совокупными нормативными издержками по каждой операции центра ответственности, выявляя отклонения и их причины.
Для удобства изучения материала статью разбиваем на темы:
Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) на любом предприятии, независимо от его вида деятельности, размера и формы собственности, организуется в соответствии с определенными принципами, которые конкретизируются на отдельных предприятиях с учетом специфики деятельности отрасли и особенностей производства :
Научно обоснованная ;
Установление объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц;
Выбор метода распределения косвенных расходов;
Разграничение затрат по периодам;
Раздельный учет текущих затрат и ;
Выбор метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).
Конечный результат калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) — составление калькуляций. В зависимости от времени и порядка их составления выделяются плановая, нормативная, ожидаемая (провизорная) и отчетная (фактическая) калькуляции себестоимости, по охвату затрат они подразделяются на производственную и полную (коммерческую) калькуляции.
Плановая калькуляция составляется на освоенную продукцию, предусмотренную производственной программой на плановый период на основании действующих на начало этого периода норм и смет, и предназначена для расчета плановой себестоимости. Разновидность этой калькуляции — проектная, или сметная, калькуляция, которая составляется на вновь проектируемые, осваиваемые изделия и заказы, которые выполняются в разовом порядке при отсутствии норм расхода.
Нормативная калькуляция отражает уровень себестоимости продукции, рассчитанный на основе действующих на начало отчетного периода норм расходов сырья, материалов, производственных рабочих и других затрат. Она применяется только при использовании на предприятии нормативного метода планирования и учета затрат. В отличие от плановой, в нормативную калькуляцию в процессе производства вносятся уточнения по мере изменения норм.
Несмотря на то, что плановая и нормативная себестоимости выполняют каждая свою роль, они взаимосвязаны. В этой связи плановая себестоимость определяется как средневзвешенная величина нормативных себестоимостей за определенный период времени. Взаимосвязь нормативной и плановой себестоимостей.
Ожидаемая, или провизорная, калькуляция составляется за прошедшие девять месяцев (то есть на 1 октября) текущего года по фактическим и предполагаемым данным о затратах на производство продукции на оставшийся период до конца отчетного.
Отчетная, или фактическая, калькуляция отражает совокупность всех затрат на производство и реализацию продукции. Она составляется по данным о фактических затратах путем деления суммы затрат на производство всего объема продукции по статьям за отчетный период на количество произведенной продукции в том же периоде и отражает хозяйственные результаты деятельности предприятия.
Хозрасчетная калькуляция включает фактические затраты на оплату труда, фактические обще бригадные (общецеховые) расходы, стоимость услуг вспомогательных производств и товарно-материальных ценностей по планово-учетным ценам. Она отражает фактические затраты ресурсов в плановых ценах и является разновидностью отчетной калькуляции.
При составлении параметрической калькуляции в качестве калькулируемой единицы выступает не только конкретный вид продукции, но и ее технико-экономические параметры.
Производственная калькуляция основывается на данных хозрасчетной себестоимости и включает сумму отклонений фактической стоимости товарно-материальных ценностей, услуг вспомогательных производств от планово-учетных цен и общехозяйственных расходов от сметы.
Полная, или коммерческая, калькуляция предназначена для расчета полной себестоимости и основывается на производственной себестоимости с учетом .
Объекты и методы калькулирования себестоимости продукции
Установление объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц — один из принципов, в соответствии с которым организуется калькулирование себестоимости на любом предприятии. Во многих случаях объекты учета затрат и объекты калькулирования не совпадают.
Объекты учета затрат — места их возникновения, виды и группы однородных продуктов. На их выбор существенное влияние оказывают особенности технологических процессов, технические параметры вырабатываемой продукции, тип производства и др.
Под местами возникновения затрат понимаются структурные единицы и подразделения предприятия, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов ( , цехи, бригады и т.п.).
Объект калькулирования — виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные для реализации на рынке, то есть носители затрат. В ряде отраслей происходит укрупнение объектов калькулирования относительно одного вида продукта или, напротив, их разукрупнение.
Эти объекты имеют экономическую связь с калькуляционными единицами, которые представляют собой единицу измерения калькуляционного объекта. Такие единицы служат средством измерения потребительной стоимости продукта, связанным с их физическими и другими свойствами.
Выбор калькуляционной единицы зависит от особенностей производства и выпускаемой продукции. На практике действуют натуральные 160 единицы (штуки, тонны, метры и т.д.) 1 условно натуральные единицы (100 пар обуви определенного типа, тонна литья определенного вида и т.д.), единицы времени (часы, машинно-часы, человек-одни), единицы работы (тонны перевезенного груза). Из всего комплекса калькуляционных единиц для калькулирования себестоимости используется один измеритель, который рассматривается как основной, обычно он совпадает с единицей измерения объема продукции (работ).
Важное теоретическое и практическое значение имеет научно обоснованная классификация методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
Классификация методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) впервые была предусмотрена в 1936 г. типовой инструкцией НКТП «Учет производства и калькуляция», в которой приводятся четыре метода: позаказный, подетально операционный, по передельный и нормативный.
До настоящего времени ни в экономической литературе, ни в официальных изданиях нет единого определения понятий «метод учета затрат» и «метод калькулирования себестоимости продукции». Причина — неправильная исходная база, избираемая для классификации. Одни авторы отождествляют методы учета затрат и калькулирования в одном понятии, другие соотносят эти методы с объектами учета затрат.
В вопросе о целостности или разграничении методов учета затрат и калькулирования можно выделить два подхода :
Калькулирование и учет — независимые понятия;
Метод учета затрат на производство и калькулирование — единый процесс.
Первого подхода придерживаются М. Корнильев, Н.Г. Чумаченко, Э.К. Тильде, В.Б. Ивашкевич, И.А. Басманов, Я.В. Соколов и др. Многие теоретики бухгалтерского учета придерживаются второго подхода. К ним можно отнести С.Ф. Иванова, А.Ш. Маргулиса, С.А. Стукова, С.А. Николаеву, П.С. Безруких. Так, П.С Безруких полагает, что калькулирование себестоимости продукции тесно связано с организацией учета затрат и эта связь выражается в единстве задач и целей, поставленных перед ними. Он рассматривает действующие методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции во взаимосвязи.
В доказательство правомерности второго подхода следует привести как теоретические доводы, так и практику учета. Во-первых, подход к калькулированию как к эксклюзивному методу исчисления себестоимости единицы готовой продукции несколько заужен, так как может калькулироваться себестоимость всего выпуска продукции, отгруженной продукции или операций, процессов и других объектов. Во-вторых, учет затрат может иметь самостоятельное значение для целей контроля без исчисления каких либо совокупных показателей, однако практика такого подхода к учету затрат на современных предприятиях почти отсутствует.
Под методом учета затрат и калькулирования себестоимости продукции понимается совокупность приемов, способов документирования, отражения, группировки и обобщения, контроля за производственными затратами, обеспечивающих определение фактической себестоимости и затрат на единицу продукции.
В различной экономической литературе приводится до десяти различных методов учета затрат и калькулирования себестоимости и заметны существенные различия в терминологии и обосновании области применения одного и того же метода.
С.А. Стуков предлагает разделить все методы учета затрат и калькулирования себестоимости на две группы: методы периодического калькулирования (например, позаказный метод учета затрат) и непериодического калькулирования (по передельный, простой, поиздельный (подетальный) и нормативный методы).
П.П. Новиченко считает более правильным подразделять методы учета затрат на попередельный, позаказный, поиздельный и обезличенный (котловой). Нормативный учет затрат может быть организован при любом из названных методов. Такая классификация соответствует детализации объектов аналитического учета.
По мнению В.Б. Ивашкевича, следует различать два основных метода калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг): метод последовательного суммирования прямых и распределяемых затрат по видам продукции (позаказная калькуляция) и метод распределения (деления) совокупности затрат по калькуляционным объектам, основанной на группировке затрат по процессам (переделам, стадиям, фазам) производства (попередельная калькуляция). Обособление нормативного калькулирования связано с тем, что оно не соответствует единым критериям классификации его методов и не обеспечивает методологического единства в исчислении плановой и фактической себестоимости.
А. Яругова классифицирует методы калькулирования себестоимости таким образом :
По объему — позаказный и попередельный метод;
По процессам — полуфабрикатный и бесполуфабрикатный;
По числу объектов — одно продуктовый и много продуктовый;
По способу распределения косвенных затрат — одно коэффициентный (для всех косвенных затрат используется один коэффициент) и много коэффициентный (для каждого вида продукции используется индивидуальный коэффициент);
По времени составления — априорные (плановые) и апостериорные (отчетные);
По полноте — полные (включают все затраты) и частичные (включают только прямые переменные затраты).
И.А. Басманов рассматривает методы учета затрат и калькулирования себестоимости раздельно. Он предлагает методы учета затрат подразделять на нормативные и ненормативные, а к методам калькулирования относить нормативный метод, а также методы прямого исключения затрат, распределения затрат, прямого счета, суммирования и комбинированный метод.
В современной экономической науке и практике хозяйственной деятельности в связи с существенными изменениями в организации и экономике производства выделяются три основные калькуляционные системы :
Учет полной (абсорбшен-костинг) и сокращенной себестоимости (директ-костинг);
Фактическое калькулирование и нормативный учет (стандарт-кост, учет по центрам ответственности);
Позаказное, попередельное, попроцессное калькулирование.
Выбор метода калькулирования себестоимости продукции зависит от типа производства, его сложности, особенностей, длительности производственного процесса, номенклатуры производимой или перерабатываемой продукции. Он осуществляется предприятием самостоятельно и должен быть организован так, чтобы обеспечить текущий контроль за снижением себестоимости продукции в процессе ее производства. Единым для всех отраслей остается принцип балансового обобщения затрат, который выражается равенством затрат в не завершенном производстве и затрат на начало и конец текущего года.
Развитие калькуляционных систем в Российской Федерации следует по двум направлениям :
Адаптация зарубежных приемов и методик;
Экспериментальные разработки по учетным системам, перспективным для западных предприятий.
Дальнейшее практическое развитие получает нормативный учет, что связано с потребностями управления по центрам ответственности. Принципы директ-костинга стали применяться в анализе безубыточности.
Позаказный метод калькулирования себестоимости
Этот метод основан на калькулирование себестоимости отдельного заказа на производство однородных изделий. В промышленности он применяется, как правило, на предприятиях с единичным типом организации производства. Наиболее типичны заводы тяжелого машиностроения, а также военно-промышленного комплекса, где преобладают механические процессы обработки, и производится неповторяющаяся или редко повторяющаяся продукция.
Важнейшие отличительные особенности единичного типа производства :
Большое разнообразие изготавливаемой продукции, значительная часть которой не повторяется и выпускается в небольших количествах по отдельным заказам;
Технологическая специализация рабочих мест и невозможность постоянного закрепления определенных операций и деталей за ними;
Применение, как правило, универсального оборудования и приспособлений;
Относительно большой удельный вес ручных сборочных и доводочных операций;
Преобладание среди рабочих универсалов высокой квалификации.
Позаказной метод используется также на мелкосерийных промышленных предприятиях. Серия — это некоторое количество одинаковых по конструкции изделий, запускаемых в производство одновременно или последовательно. Мелкосерийные производства организуются для выпуска продукции, требующейся потребителю в незначительных количествах, например судо и авиастроение, полиграфические предприятия, выпускающие продукцию сериями, количество которой определяется заказным тиражом.
Позаказный метод применяется также на предприятиях с физико-химическими процессами при выпуске отдельных видов продукции в ограниченном количестве.
Область применения позаказного метода учета не ограничивается промышленным производством. Он успешно используется в строительстве, научно-исследовательских институтах, учреждениях здравоохранения, в сфере услуг.
Объектом учета затрат и объектом калькулирования при этом методе является отдельный производственный заказ. Под заказом понимается заявка клиента на определенное количество специально созданных или изготовленных для него изделий в соответствии с договором.
Сущность данного метода заключается в следующем: прямые затраты относятся непосредственно на заказы, а косвенные, после предварительного обобщения по местам их возникновения и экономическому содержанию, — пропорционально принятой базе по отдельным заказам. На практике обычно косвенные расходы распределяют между отдельными заказами предварительно, пользуясь бюджетными ставками (предварительными нормативами) распределения ожидаемых косвенных расходов.
Расчет таких ставок выполняется бухгалтерией накануне наступающего отчетного периода в три этапа. На первом оцениваются косвенные расходы предстоящего периода, при прогнозировании которых учитываются как субъективные (зависящие от данного предприятия), так и объективные (не зависящие от данного предприятия) факторы. Далее выбирается база распределения косвенных расходов между отдельными производственными заказами и прогнозируется ее величина.
Под базой распределения понимается, какой либо технико-экономический показатель, который, с точки зрения руководства предприятия, наиболее точно увязывает общепроизводственные косвенные расходы с объемом готовой продукции. В промышленном производстве общепринятые показатели для распределения косвенных расходов — отработанные станко-часы, машино-дни, суммы начисленной заработной платы производственных рабочих.
В процессе прогнозирования базы распределения косвенных расходов оценивается возможный спрос на продукцию предприятия в предстоящем периоде с учетом сезонных колебаний, покупательной способности населения, общей ситуации на рынке с учетом деятельности конкурентов.
На последнем этапе рассчитывается бюджетная ставка путем деления суммы прогнозируемых косвенных расходов на ожидаемую величину базового показателя.
К особенностям данного метода относится аккумулирование информации обо всех понесенных затратах и отнесение их на отдельные виды работ или партии готовой продукции, а также аккумулирование затрат по каждой завершенной партии, а не за промежуток времени.
Недостаток позаказного метода калькулирования себестоимости продукции заключается в получении информации о результатах выполненного заказа, как правило, после его полного окончания.
Поиздельный (подетальный) метод калькулирования себестоимости
Этот метод основан на обобщении затрат по конкретным видам продукции в узкоспециализированных предприятиях с крупносерийным и массовым типами производства. Сфера применения данного метода ограничена производствами запасных частей, деталей, санитарно-технического оборудования, фурнитуры и т.п. К технологическим и организационным особенностям таких производств относится предметно-замкнутый цикл Производства, специализация выпускающих цехов на определенной ограниченной номенклатуре, отсутствие в ряде случаев сборочных работ, применяемости деталей.
Объект учета и калькулирования себестоимости этим методом — изделие или группа однородных изделий. Учет затрат осуществляется по каждому или группе однородных изделий в разрезе установленной номенклатуры калькуляционных статей затрат. Себестоимость единицы продукции представляет собой отношение суммы всех затрат на производство данного изделия к количеству произведенных изделий данного вида.
Его основное отличие от позаказного метода калькулирования состоит в том, что позаказный метод применяется в основном в индивидуальном производстве, поэтому исчисляемая себестоимость имеет определенное, точное значение, а поиздельный — в массовом и серийном; себестоимость определяется как средняя величина затрат на изготовление единицы продукции в течение определенного периода времени.
Попередельный метод калькулирования себестоимости
Этот метод калькулирования себестоимости продукции применяется на предприятиях, особенность производственного процесса которых — изготовление продукции, при котором исходное сырье и материалы проходят в определенной последовательности несколько законченных стадий обработки (переделов). Как правило, это серийные и поточные производства, где применяются физико-химические методы переработки сырья, и получение продуктов состоит из нескольких последовательных технологических стадий, например в химической, нефтеперерабатывающей, цементной, металлургической, целлюлознобумажной, хлопчатобумажной и других отраслях.
Сущность этого метода состоит в том, что прямые затраты отражаются в текущем учете не по видам продукции, а по переделам (стадиям) производства. Следовательно, объект калькулирования — продукт каждого законченного передела, включая и такие переделы, в которых одновременно получают несколько продуктов.
Передел — это часть технологического процесса (совокупность технологических операций), заканчивающаяся получением готового полуфабриката, который может быть отправлен в следующий передел или реализован на сторону. В настоящее время попередельный метод учета затрат строится по принципу бесполуфабрикатного или полуфабрикатного варианта Зачета. При этом выбор в пользу одного из них предприятие делает самостоятельно в зависимости от того, следует ли выявлять себестоимость собственных полуфабрикатов или нет.
Бесполуфабрикатный вариант учета затрат на производство, как правило, используют предприятия, не практикующие реализацию полуфабрикатов собственного производства на сторону. Этот метод проще и менее трудоемок, чем полуфабрикатный. Его основное достоинство состоит в отсутствии, каких либо условных расчетов. Однако имеются и недостатки, основной из которых заключается в том, что этот метод учета не позволяет определить себестоимость полуфабрикатов при передаче их из одного передела в другой.
При полуфабрикатном варианте учет ведется с перечислением себестоимости полуфабрикатов собственного производства при передаче их из цеха. Себестоимость определяется по выпуску продукции каждого цеха (передела, подразделения). При этом калькулируется себестоимость не только продукта по предприятию в целом, но и продукции отдельных цехов, передаваемой другим цехам для обработки или для сборки. Преимущество этого метода учета — наличие информации о себестоимости полуфабрикатов на выходе из каждого передела. Кроме того, этот метод позволяет учитывать остатки не завершенного производства в местах его нахождения и контролировать движение полуфабрикатов собственного производства.
Простой метод калькулирования себестоимости
Как разновидность попередельного метода рассматривается простой метод калькулирования себестоимости (прямой или однопередельный). Он основной на прямом расчете себестоимости отдельных видов продукции или одного передела и применяется при простом производстве.
Он может применяться как в отраслях материального производства, так и в непроизводственной сфере, при оказании услуг.
В реальности производств, где выпускается один вид продукции, не возникают запасы полуфабрикатов и не образуются запасы готовой продукции или присутствуют в ограниченных количествах, немного. Если на предприятии производится один вид продукции и не возникают запасы полуфабрикатов, может применяться метод простого двухступенчатого калькулирования.
Расчет себестоимости единицы продукции этим методом ведется в три этапа :
Рассчитывается производственная себестоимость всей произведенной продукции, затем делением всех производственных затрат на количество изготовленных изделий определяется производственная себестоимость единицы продукции;
Сумма управленческих и коммерческих расходов делится на количество реализованной продукции за отчетный период;
Рассчитанные на первых двух этапах показатели суммируются.
Попроцессный метод калькулирования себестоимости
Внутри каждого передела может осуществляться учет по процессам, стадиям и другим элементам технологического процесса. Такая методика называется попроцессной, пофазной или постадийной.
Сущность попроцессного метода учета, затрат заключается в сборе информации о затратах на протяжении всего процесса производства по отношению к определенным видам продукции.
Этот метод применяется в добывающих отраслях промышленности (угольной, горнорудной, газовой, нефтяной, лесозаготовительной и др.) и в энергетике. Кроме того, он может использоваться в перерабатывающих отраслях с простейшим технологическим циклом производства (цементной промышленности, на предприятиях по производству асфальта и др.). Перечисленные отрасли характеризуются массовым типом производства, непродолжительным производственным циклом, ограниченной номенклатурой выпускаемой продукции (оказываемых услуг), единой единицей измерения и калькулирования, полным отсутствием либо незначительными размерами незавершенного производства. В итоге выпускаемая продукция одновременно и объект учета затрат, и объект калькулирования.
Вместе с тем, несмотря на черты массового производства, каждая из добывающих отраслей промышленности имеет свои особенности, от которых зависят не только организация и технология производства, но и возможности учета и контроля затрат.
К особенностям попроцессного метода калькулирования себестоимости относится аккумулирование производственных затрат по подразделениям безотносительно к отдельным заказам, а также списание их за календарный период, а не за время, необходимое для выполнения заказа. При таком методе предполагается, что затраты на материалы осуществляются в начале производственного процесса, а добавленные затраты распределяются равномерно в течение всего производственного цикла.
Калькулирование затрат осуществляется методом усреднения, или ФИФО. При калькулировании затрат этим методом рассматриваются единицы продукции в незавершенном производстве на начало периода как начатые и законченные в течение отчетного периода. Согласно принципу ФИФО, единицы продукции в незавершенном производстве на начало периода будут завершены до того, как новые изделия поступят в обработку.
Попроцессный метод калькулирования себестоимости основан на трех аналитических таблицах: расчета условного объема производства, себестоимости единицы продукции и итоговой себестоимости. Используя информацию, содержащуюся в этих таблицах, определяют ту часть затрат, которая относится на готовую продукцию, и ту часть, которая остается в незавершенном производстве на конец отчетного периода.
Позаказный и попроцессный методы — это два основных традиционных подхода к калькулированию себестоимости. Все остальные методы учета затрат и калькулирования себестоимости базируются на концепциях этих двух методов. Однако их использование не совсем способствует усилению контрольных функций учета. Эти недостатки могут быть устранены при использовании нормативного метода организации учета затрат.
Нормативный метод калькулирования себестоимости
В современных условиях все более очевидной становится необходимость повышения действенности и оперативности контроля за затратами, организации их учета по местам возникновения, видам продукции и центрам ответственности. Эффективная организация контроля затрат обеспечивается применением нормативного метода калькулирования себестоимости.
Нормативный метод — результат многолетнего процесса совершенствования отечественной системы бухгалтерского учета, поэтому имеются различные предложения по его внедрению и совершенствованию, повышению его роли, действенности и эффективности. Он выступает не только как метод бухгалтерского обобщения производственных затрат и способ калькулирования себестоимости, но и основной частью системы управления и контроля за затратами.
Этот метод позволяет экономически обоснованно исчислять фактическую себестоимость производства каждой единицы продукции. Данный метод характеризуется тем, что на предприятии по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция, то есть калькуляция себестоимости, исчисленная по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат.
Норма — это заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной технологии и организации производства. Они могут меняться (как правило, снижаться) по мере освоения производства и улучшения использования материальных и . Все изменения действующих норм отражаются в течение месяца в нормативных калькуляциях.
Основное достоинство системы нормативного учета и контроля — выявление в оперативном порядке отклонений фактических затрат от действующих норм затрат на сырье и материалы, заработную плату и других производственных затрат, их причин и влияния на себестоимость продукции.
Основные принципы нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости сводятся к следующим :
Основа калькуляции фактической себестоимости продукции нормативным методом — заранее составленная калькуляция нормативной себестоимости продукции, исходя из текущих технически обоснованных норм расходов сырья, материалов, трудовых и других затрат, действующих на определенную дату;
Ведение в течение месяца учета изменений действующих текущих норм для корректировки нормативной себестоимости, определения их влияния на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменения норм;
Учет фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от них. Отклонения от норм устанавливаются на основе данных первичных документов и в текущем учете отражаются отдельно от затрат на производство по установленным нормам. Это дает возможность контролировать затраты в процессе производства и выявлять их причины и ответственных лиц, места возникновения отклонений и влияние на себестоимость продукции;
Установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от норм по местам их возникновения;
Определение фактической себестоимости путем суммирования норм с учетом отклонений от них и с разницей в затратах, вызванных изменениями текущих норм по каждой статье калькуляции.
Такая организация учета позволяет осуществить текущий контроль за затратами на производство, поскольку фактические затраты сопоставляются с нормативными и выявляются отклонения от норм. Использование этой информации дает возможность принимать в оперативном порядке необходимые решения в управлении себестоимостью продукции.
Если отклонения от норм и изменения норм учитываются по группам однородных изделий, то они распределяются с помощью индексов между отдельными изделиями внутри группы (по заработной плате — пропорционально нормативной заработной плате, а по расходу материальных ценностей — нормативному расходу по каждой группе материалов).
Так как система нормативного учета затрат и калькулирования себестоимости не противоречит сложившимся методам калькулирования себестоимости, то некоторые ее элементы применяются при различных методах калькулирования себестоимости продукции.
Следовательно, с одной стороны, происходит взаимное проникновение некоторых основных принципов одних методов в другие, что приводит к большому разнообразию их сочетаний, с другой — возникают новые варианты методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, новые способы и приемы исчисления себестоимости отдельных видов продукции. Определение отклонений от норм и учет этих отклонений перестало быть отличительной чертой только нормативного метода.
Применение системы нормативного зета и контроля и на ее основе оперативное выявление отклонений от норм расхода — основное средство повышения действенности контроля за снижением себестоимости продукции (работ, услуг). При этом учет отклонений организуется таким образом, чтобы можно было выявить их по местам их возникновения, изделиям, причинам и виновникам.
Эффективная разработка информации об отклонениях от норм затрат и своевременное ее предоставление для использования в управлении производством позволяют реализовывать преимущества нормативного метода калькулирования себестоимости, обеспечивающего действенный оперативный контроль за снижением себестоимости продукции.
Выводы
Одна из главных проблем управления затратами — калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг), предполагающее научно обоснованное исчисление себестоимости определенной продукции (ее единицы или части) предприятия, его подразделений и процессов для целей управления производством, экономического обоснования цен, планирования показателей и проектных предложений.
Конечный результат калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) — составление калькуляций, которые в зависимости от времени и порядка их составления могут быть плановыми, нормативными, ожидаемыми (провизорными) и отчетными (фактическими), по охвату затрат — производственными и полными, или коммерческими калькуляциями.
Важное теоретическое и практическое значение имеет научно обоснованная классификация методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Однако до настоящего времени ни в экономической литературе, ни в официальных изданиях нет единого понимания. В современной экономической науке и практике хозяйственной деятельности в обобщенном виде выделяется три основные калькуляционныесистемы: учет полной (абсорбшен-костинг) и сокращенной себестоимости (директ-костинг), фактическое калькулирование и нормативной учет (стандарт-кост, учет по центрам ответственности), позаказное, попередельное, попроцессное калькулирование.
В настоящее время развитие калькуляционных систем в Российской Федерации следует по двум направлениям: адаптация зарубежных приемов и методик и экспериментальные разработки по учетным системам, перспективным для западных предприятий. Дальнейшее практическое развитие получает нормативный учет, что связано с потребностями управления по центрам ответственности. С одной стороны, происходит взаимное проникновение некоторых основных принципов одних методов в другие, что приводит к большому разнообразию их сочетаний, с другой — возникают новые варианты методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, новые способы и приемы исчисления себестоимости отдельных видов продукции.
В русском языке слово «калькуляция» (лат. calculatio – вычисление) появилось во второй половине XIX в. и означает исчисление себестоимости. В современной экономической литературе калькулирование определяется как система экономических расчетов себестоимости единицы отдельных видов продукции (работ, услуг). В процессе калькулирования соизмеряются затраты на производство с количеством выпущенной продукции и определяется себестоимость единицы продукции.
Задача калькулирования – определить издержки, которые приходятся на единицу их носителя, т.е. на единицу продукции (работ, услуг), предназначенной для реализации, а также для внутреннего потребления.
Научно-обоснованное калькулирование себестоимости необходимо для правильного установления цен на продукцию, определения рентабельности и эффективности производства. Калькуляция используется для экономического анализа себестоимости и выявления резервов ее снижения, планирования издержек, оценки деятельности структурных подразделений (центров ответственности).
Конечным результатами калькулирования является составление калькуляций. В зависимости от целей калькулирования различают плановую, сметную и фактическую калькуляции. Все они отражают расходы на производство и реализацию единицы конкретного вида продукции в разрезе калькуляционных статей.
Плановая калькуляция составляется на плановый период на основе действующих на начало этого периода норм и смет. Сметная калькуляция рассчитывается при проектировании новых производств и конструировании вновь осваиваемых изделий при отсутствии норм расхода.
Фактическая (отчетная) калькуляция отражает совокупность всех на производство и реализацию продукции. Она используется для контроля за выполнением плановых заданий по снижению себестоимости различных видов продукции, а также для анализа и динамики себестоимости.
Калькулирование позволяет изучить себестоимость полученных в процессе производства конкретных продуктов. На предприятиях не только калькулируют фактическую себестоимость единицы производственной продукции, но и также определяют себестоимость:
- продукции вспомогательного производства, использованной основным производством;
- промежуточных продуктов (полуфабрикатов) подразделений основного производства, используемых на последующих стадиях производства;
- продукции подразделений предприятия для выявления результатов их деятельности;
- товарного выпуска продукции;
- единицы вида готовой продукции, полуфабрикатов собственного производства, реализуемых на сторону.
Себестоимость продукции – это выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию. Себестоимость продукции (работ, услуг) предприятия складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.
Себестоимость продукции является качественным показателем, в котором концентрированно отражаются результаты хозяйственной деятельности организации, ее достижения и имеющиеся резервы. Чем ниже себестоимость продукции, тем больше экономится труд, лучше используются основные фонды, материалы, топливо, тем дешевле производство продукции обходится как предприятию, так и всему обществу.
В зависимости от того, какие затраты включаются в себестоимость продукции, в отечественной экономической литературе традиционно выделялись следующие ее виды:
- цеховая – включает прямые затраты и общепроизводственные расходы; характеризует затраты цеха на изготовление продукции;
- производственная – состоит из цеховой себестоимости и общехозяйственных расходов; свидетельствует о затратах предприятия, связанных с выпуском продукции;
- полная себестоимость – производственная себестоимость, увеличенная на сумму коммерческих и сбытовых расходов. Этот показатель интегрирует общие затраты предприятия, связанные как с производством, так и с реализацией продукции.
Кроме того, различают индивидуальную и среднеотраслевую себестоимость продукции.
Индивидуальная себестоимость – свидетельствует о затратах конкретного предприятия по выпуску продукции.
Среднеотраслевая себестоимость – характеризует средние по отрасли затраты на производство данного изделия. Это средневзвешенная из индивидуальных себестоимостей предприятий отрасли.
В зависимости от времени составления можно выделить предварительное калькулирование себестоимости продукции и последующее.
К предварительным относятся плановая, сметная, нормативная и проектная калькуляции, к последующим – отчетная и хозрасчетная, составляемые после изготовления продукции и характеризующие фактическую себестоимость изделия.
Плановая калькуляция себестоимости – это максимально допустимые затраты данного предприятия на изготовление продукции, предусмотренные планом на предстоящий период. В ее основе прогрессивные среднегодовые нормы расхода всех видов затрат;
Сметная калькуляция себестоимости – разновидность плановой и разрабатывается на разовые работы и изделия, выполняемые по заказам. Она лежит в основе договорной цены при расчетах с заказчиком;
Нормативная калькуляция, в отличие от плановой, выражает уровень себестоимости, достигнутый предприятием на определенную дату, составляется по нормам расхода материальных, трудовых и прочих затрат, действующим в данное время;
Проектная калькуляция предназначена для обоснования экономической эффективности проектируемых производств и технологических процессов. Разрабатывается на основе ориентировочных, укрупненных расходных нормативов, которые в последующем уточняются;
Фактическая (отчетная) себестоимость – характеризует размер действительно затраченных средств на выпущенную продукцию. Она составляется по тем же статьям, что и плановая. В ней, кроме того, отражаются потери и расходы, не предусмотренные плановой калькуляцией;
Хозрасчетная калькуляция – разновидность отчетной, но в отличие от нее разрабатывается не на отдельные изделия, а на всю продукцию соответствующего структурного подразделения, как правило, по статьям, зависящим от него.
Затраты, независящие от данного структурного подразделения, отражаются в хозрасчетной калькуляции по ценам планового задания. Такой подход несколько противоречит Международным стандартам финансовой отчетности, в соответствии с которыми в производственную себестоимость должны включаться лишь производственные издержки: прямые трудозатраты, прямые материальные затраты и общепроизводственные расходы, а полная себестоимость состоит из производственной себестоимости, сбытовых и административных (общехозяйственных) расходов.
Калькуляционная единица представляет собой измеритель объекта калькулирования и в части готовой продукции обычно совпадает с единицей измерения, принятой в стандартах или технических условиях на соответствующий вид продукции и в плане производства продукции в натуральном выражении. При калькулировании промежуточных продуктов, продукции подразделений и технологических переходов применяют ряд условных калькуляционных единиц. В зависимости от особенностей технологии и характера изготовляемой продукции объектом калькулирования могут быть: себестоимость изделия, группы однородных изделий, части изделия (деталь, узел); себестоимость изделия или группы на определенной стадии (процесс, передел); себестоимость отдельных видов работ.
На практике применяются разные количественные единицы, они зависят от характера производимой продукции, технологического процесса, организации производства.
По сходным признакам калькулируемые единицы подразделяются на семь групп:
1. Натуральные единицы соответствуют единицам измерения, в которых данная продукция планируется, учитывается и реализуется.
2. Укрупненные натуральные единицы применяются для промежуточного калькулирования совокупности однородной продукции.
3. Условно-натуральные единицы – используются для калькулирования продукции, содержание полезного вещества в натуральной единице которой может колебаться (100 пар обуви, текстильные предприятия выпускают нитки в катушках разной длины, а для обобщающего анализа вся продукция переводится в условные катушки длиной 200 м; в консервной промышленности – тубы (тысяча условных банок); в с/х – центнеры с га).
4. Условные единицы с пересчетом на определенное содержание полезного вещества в продукте.
5. Стоимостные единицы – на 1000 руб. стоимости запасных частей в оптовых ценах затраты на рубль товарной продукции в ценах выпуска.
6. Трудовые единицы – используются для калькулирования продукции подразделений предприятия.
7. Выполненные работы и услуги – количественные единицы применяются в производствах занятых строительством, ремонтом, транспортировкой.
8. Технико-экономический показатель как калькуляционная единица используется для сравнения затрат на единицу потребительской полезности однородных изделий (затрат на производство пресса на единицу его производительности).
Их многообразие требует обоснованного подхода к выбору. Калькуляционная единица себестоимости продукции должна быть экономически однородной и устойчивой во времени, отражать количественную единицу изделия как определенной потребительной стоимости и соответствовать единицам ценообразования. Калькуляционная единица должна отражать соответствующую потребительскую стоимость, быть сравнимой на различных предприятиях, соответствовать единицам ценообразования.
В практической деятельности производственных предприятий используют следующие группы калькуляционных единиц:
- условные единицы – спирт стопроцентной крепости, минеральные удобрения в пересчете на процент действующего вещества (азота, фосфора, калия) и др.;
- натуральные единицы – штуки, килограммы, тонны, литры, кубические метры, погонные метры, киловатт-часы и др.;
- условно-натуральные единицы – сто условных банок консервов, сто пар обуви определенного вида и др.;
- эксплутационные единицы – мощность, производительность и др.;
- единицы работ – одна тонна перевезенного груза, сто метров дорожного покрытия и др.;
- единицы времени – машино-день, машино-час, норма-час и др.
На предприятиях для исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) из всего комплекса калькуляционных единиц предпочтение отдается одному измерителю, который рассматривается как основной. Как правило, он совпадает с единицей измерения объема продукции (работ). Если для определенного вида продукции используют два измерителя (например, тонны и квадратные метры, штуки и единицы мощности), то для калькулирования себестоимости применяют основной измеритель. Калькуляционные единицы устанавливаются отраслевыми инструкциями.
Классификация методов учета затрат
Под методом и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и необходимую информацию для контроля за процессом формирования себестоимости продукции. Основные признаки классификации методов – это объекты учета затрат, объекты калькулирования и способы контроля за себестоимостью продукции.
По оперативности контроля методы можно подразделить на методы учета затрат в процессе производства продукции и методы учета прошлых лет.
По объектам учета затрат выделяют:
1) методы учета при массовом и серийном производстве (по деталям, частям изделий, изделиям, процессам, переделам); 2) методы учета при индивидуальном и мелкосерийном производстве (по заказам).
В последнее время стало возможным применять и другие методы учета затрат и калькулирования фактической продукции. На практике используют инвентарно-индексный метод. В связи с рекомендациями исчислять сокращенную себестоимость стало возможным применение метода директ-костинг.
Ни у кого не вызывает сомнения то, что технологические и организационные особенности производства требуют различного сочетания способов и приемов учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции.
Применительно к этим методам действующие системы учета затрат классифицируют по следующим признакам:
1. По объекту калькулирования: позаказный метод и попроцессный метод.
2. По степени нормирования: система фактических затрат и система нормативных затрат.
3. По полноте охвата затрат: система полных затрат и система частичных затрат.
Использование систем учета затрат и калькулирования не может быть произвольным. Оно определено целями управления и объектами учета затрат. Место их применения поставлено в зависимость от вида продукции, ее сложности, характера организации производства. Однако ни один метод (ни одна классификация) не может претендовать на полноту отражения всех производственных особенностей отдельно взятого предприятия. Более эффективно организовать систему учета и отличить один метод от другого помогают различные дополнительные признаки, которые обычно используются на практике.
Основные модели калькулирования себестоимости продукции:
Модель полного распределения затрат;
Модель частичного распределения затрат.
Модель полного распределения затрат служит для производственного учета, тогда как модель частичного распределения затрат предназначена, главным образом, для управленческого учета на предприятии. На основе модели полного распределения затрат исчисляется себестоимость изделия, заказа, операции или иных объектов калькуляции.
Соответственно себестоимость объекта калькуляции представляет собой сумму дифференциальных издержек на объект калькуляции и распределенных общих издержек – накладных, косвенных расходов.
Общая схема калькулирования себестоимости должна предполагать определение целей и задач калькулирования и на их основе выбора соответствующей модели. В условиях рыночной экономики представляется целесообразным использование на предприятии обеих моделей калькулирования, так как, отвечая различным локальным целям и задачам, в целом они направлены на решение глобальной цели – получение прибыли.
В зависимости от времени, затрачиваемого на изменение количества применяемых в производстве ресурсов, различают кратко- и долгосрочные периоды в деятельности фирмы.
20. Себестоимость продукции: сущность, виды, показатели. Методы калькулирования себестоимости
Себестоимость – денежное выражение затрат на производство и реализацию продукции.
В зависимости от этапов формирования затрат различают следующие виды себестоимости: цеховую, производственную и коммерческую или полную.
Калькуляционная классификация затрат на единицу продукции:
Сырье и материалы
Возвратные отходы (вычитаются)
Покупные полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций и предприятий
Топливо и энергия на технологические нужды.
Транспортно-заготовительные расходы.
Итого материальных затрат
Заработная плата производственных рабочих (основная и дополнительная)
Отчисления на социальные нужды.
Расходы на подготовку и освоение производства.
Общепроизводственные расходы
Общехозяйственные расходы
Прочие производственные расходы
Производственная себестоимость
Коммерческие расходы
Внепроизводственные расходы.
Полная себестоимость продукции
Цеховая себестоимость включает затраты, обусловленные технологией производства продукции, а также затраты по организации и управлению производством.
Производственная себестоимость представляет собой сумму цеховой себестоимости и затрат по управлению предприятием и организацией производства в целом по предприятию.
Коммерческая или полная себестоимость – сумма производственной себестоимости и непроизводственных расходов, связанных с реализацией продукции.
По характеру исчисления различают плановую и отчетную (фактическую) себестоимость продукции.
Плановая себестоимость представляет собой сумму затрат на единицу продукции, которую предприятие предполагает иметь в планируемом периоде. Исчисление плановой себестоимости базируется на прогрессивных нормативах затрат труда, материалов, износа основных средств, расходов по управлению, а также на принятой технологии и организации производства и плановом количестве продукции.
Отчетная себестоимость определяется по данным бухучета о количестве полученной продукции и фактических затратах на ее производство.
В зависимости от места формирования различают себестоимость:
индивидуальную – которая характеризуется затратами, сложившимися на отдельном предприятии,
зональную – которая характеризуется затратами, сложившимися в среднем по зоне,
отраслевую – которая характеризуется затратами, сложившимися в среднем по отрасли страны.
Основными показателями себестоимости на предприятии являются:
Себестоимость товарной продукции
Себестоимость сопоставимой продукции
Себестоимость реализованной продукции
Себестоимость единицы продукции
Затраты на 1 руб. товарной (реализованной) продукции
Методы калькулирования себестоимости продукции.
Под калькулированием понимают расчет себестоимости единицы продукции (работ, услуг), а калькуляция – документ, в котором оформляется этот расчет. Объект калькулирования – это вид продукции (работ, услуг), на единицу которой определяется себестоимость. Объектами могут быть готовая продукция, заказ, услуги, узел, деталь и др. Калькуляционная единица – измеритель объекта калькулирования (тонны, штуки, метры и т.д.). Калькуляция на изделие (работу, услуги) составляется по статьям затрат.
Калькулирование себестоимости имеет своей целью:
обеспечить определение себестоимости изделия (работы, услуги) и всей товарной продукции;
создать базу для определения цены;
способствовать осуществлению режима экономии, вскрытию и использованию резервов.
Калькулирование предполагает наличие хорошо налаженного нормативного хозяйства и бухгалтерского учета.
Основные методы калькуляции:
Прямого счета (простой) – себестоимость единицы продукции определяется путем деления себестоимости всей продукции на количество изделий.
Расчетно-аналитический – основан на нормативном расчете однородных затрат и косвенном распределении комплексных затрат.
Нормативный – основывается на нормах и нормативах использования всех ресурсов.
Параметрический – применим для расчета себестоимости однотипных, но разных по качеству изделий.
Сортовой – определяет себестоимость продукции отдельных сортов, номеров (пряжа), артикулов (обувь).
Попередельный (пофазный) – используется в отраслях массового производства в условиях однородного технологического процесса и последовательных стадий обработки.
Методы исключения затрат, коэффициентный и комбинированный основаны на определении общей суммы затрат на переработку исходного сырья и последующим ее перераспределением на получаемую продукцию. Эти методы используются в комплексных производствах, то есть в таких, где из одного исходного сырья в едином технологическом процессе получают несколько разнородных видов продукции. К комплексным производствам относятся: нефтеперерабатывающее, коксохимическое, обогатительное, мясомолочное производство. Здесь общие затраты невозможно прямо отнести на конкретный вид продукции, они распределяются косвенно.
7. Метод исключения затрат состоит в том, что из всей продукции, полученной в комплексной переработке сырья – один вид считается основным, остальные – покупными (побочными). Побочная продукция оценивается по действующим отпускным ценам предприятия, или по ценам заменяемого сырья.
Этот метод имеет существенные недостатки:
Деление на основную и побочную продукцию носит условный характер
При большой номенклатуре побочной продукции, издержки на изготовление основного продукта могут быть занижены
Этот метод стимулирует выработку той побочной продукции, которая реализуется по высоким ценам (это одна из причин, что у нас в отвалах можно найти всю таблицу Менделеева).
8. При коэффициентном методе (методе распределения затрат) – все затраты распределяются между полученной продукцией пропорционально экономически обоснованным коэффициентам. При этом один из продуктов принимается за условную единицу, а остальные приравниваются к нему по переводному коэффициенту, учитывающему какой либо признак.
Издержки производства единицы каждого вида продукции исчисляются в следующей последовательности:
Весь выпуск продукции рассчитывается в условных единицах
Определяются издержки на одну условную производственную единицу путем деления всех затрат на выпуск продукции в условных единицах
Рассчитываются издержки на производство каждого вида продукции путем умножения издержек на одну условную единицу на ее соответствующий условный коэффициент.
9. Комбинированный метод сочетает первые два. Сущность сводится к следующему:
Определяется большая часть продуктов, которые относятся к основным;
Побочная продукция исключается из общих затрат в проценте к издержкам на переработку всего сырья;
Оставшаяся сумма затрат распределяется по коэффициентам.
Калькулирование себестоимости конкретных видов продукции (работ, услуг), учет и контроль являются основой организации коммерческого расчета. Различают нормативные, плановые и отчетные калькуляции. Нормативная калькуляция – это себестоимость изделия, рассчитанная на основе технически обоснованных норм и нормативов расхода живого и овеществленного труда на определенную дату. Плановая калькуляция может быть равна, выше или ниже нормативной, т.к. в плановом периоде нормы расхода живого и овеществленного труда могут быть выше или ниже тех, которые были учтены на стадии разработки нормативной калькуляции. Плановая калькуляция разрабатывается, как правило, на год, а в отдельных случаях на квартал.
Отчетная калькуляция составляется на основе данных бухгалтерского учета для анализа и сопоставления плановых и отчетных данных.
Калькуляция на изделие составляется по статьям затрат. При этом прямые затраты (материалы, заработная плата и т.п.) определяется исходя из норм и цены на ресурсы. Расходы на обслуживание и управление включаются в соответствии со сметами и принятой методикой их распределения (пропорционально заработной плате или др.). Общехозяйственные расходы определяются пропорционально расходам на заработную плату. Отчисления на соцстрах устанавливаются по тарифу. Расходы на содержание оборудования определяются пропорционально заработной плате.